Под франчайзингом понимается форма бизнеса, при которой франчайзи предоставляет свои собственные товарные знаки, фирменные наименования, продукты, патенты, технические секреты, формулы, модели управления бизнесом и другие нематериальные активы лицензиату в форме договора франчайзинга, занимается предпринимательской деятельностью в соответствии с унифицированную бизнес-модель и взимает плату с лицензиата.
Стоимость франшизы в бухучете необходимо отражать на забалансовом счете, поскольку речь идет не о самом нематериальном активе, а лишь о праве пользования им (п. 39 ПБУ 14/2007).
Как отмечает Л.Р. Табах, товарный знак продукта, название партнера и название услуги – это признаки продуктов или услуг физического или юридического лица, которые могут быть четко описаны и зафиксированы юридически. Независимо от того, о каком виде франчайзинга идет речь, торговая марка является основным фактором, составляющим франшизу, и краеугольным камнем ее системы. После подписания соглашения о франчайзинге франчайзер предоставляет товарный знак франчайзи для использования и обязуется строго поддерживать имидж и репутацию товарного знака [4].
Нематериальные активы – это активы, которые не имеют материальной сущности. Право на франшизу также неосязаемо. Это право, предоставляемое лицензиаром лицензиату на использование его товарного знака, бизнес-модели и продукта. Существование права на франшизу основано на договоре франчайзинга.
Общую стоимость франшизы можно определить как сумму всех платежей по договору. Способность нематериальных активов получать сверхприбыль является необходимым условием их существования.
Суть франшизы заключается в том, что франчайзи использует свой нематериальный капитал для достижения недорогого расширения. До тех пор, пока нематериальные активы предоставляются франчайзи для использования без инвестирования в материальные активы, масштаб предприятия может непрерывно увеличиваться, как снежный ком, и тогда постоянный поток экономических выгод может быть получен за счет сбора платы за франшизу.
В случае если соглашением предусмотрены ежемесячные платежи, сумма которых зависит от выручки или прибыли, а значит непостоянна, забалансовую стоимость «арендованного» НМА можно признать равной первоначальному разовому взносу.
Согласно международному методу франчайзинга, лицензиат получает доход от своих независимых деловых операций, а франчайзер получает доход от услуг, которые он предоставляет лицензиату. Плата за обслуживание франшизы включает плату за франшизу, последующие сборы и рекламные средства. Плата за франшизу – это денежная компенсация, предоставляемая франчайзи за предоставление обучения, получение услуг и предоставление права использования нематериальных активов лицензиату по франшизе.
При обычных обстоятельствах плата за франшизу взимается в пропорции 5-10% от инвестиций в бизнес по франшизе. Последующие расходы включают плату за управленческие услуги и повышение цен при продаже продуктов: плата за управленческие услуги – это плата, взимаемая франчайзи за поддержание предоставления различных последующих услуг лицензиату, обычно определяемая в соответствии с определенным процентом от валового дохода, полученного лицензиатом; повышение цен на продажу продуктов относится к положениям договора франчайзинга, согласно которым лицензиату необходимо приобретать продукты у франчайзера или у поставщика, указанного франчайзером [3].
Расходы, связанные с правами франчайзинга, должны быть признаны нематериальными активами, расходами на управление, расходами на закупки и расходами на продажи в соответствии с их характером. Первоначальная плата за франшизу должна быть признана нематериальным активом, поскольку:
1) она соответствует определению актива, то есть франшиза также является ресурсом, сформированным в результате прошлых сделок и вопросов и принадлежащим или контролируемым предприятием, который, как ожидается, принесет предприятию экономические выгоды.
2) она соответствует основным стандартам подтверждения элементов бухгалтерского учета, а именно: определяемости, измеримости, актуальности и надежности.
Плата за франшизу эквивалентна характеру стартового взноса. Она знаменует приобретение франшизы, и более высокая стоимость должна быть капитализирована и амортизирована частями. Однако данный платеж отличается от стартового взноса обычного предприятия, поскольку он выплачивается франчайзи за получение права на франшизу. Нематериальный актив – право на франшизу – должен быть подтвержден на дату вступления в силу договора франшизы или при приобретении права на франшизу. Последующие расходы – это плата за управление и повышение цен на продукцию, выплачиваемые франчайзи в ходе ежедневной производственной и эксплуатационной деятельности.
Поскольку плата за управление и повышение цен на продукцию оплачиваются частями при непрерывной эксплуатации и сумма понесенных расходов не определена, она эквивалентна гонорарам за управление, выплачиваемым компетентному отделу и участникам переговоров. Цены, уплаченные при покупке продуктов, должны признаваться как управленческие расходы и затраты на закупки соответственно, когда они происходят. Рекламный фонд – это расходы на рекламу, оплачиваемые самим предприятием, которые должны признаваться расходами на продажу, когда они происходят в соответствии с действующей системой [3].
Суть прав франшизы заключается в платной передаче нематериальных активов. На практике в основном существуют следующие формы:
1) обычная франшиза, то есть головной офис предоставляет права франшизы франчайзи, и тот использует эти права франшизы для осуществления деятельности.
2) доверенная франшиза, то есть головной офис продает права на франшизу агенту, который отвечает за предоставление прав на франшизу в определенной области.
3) развитие франчайзинговых сетей, то есть франчайзи приобретает права на франшизу у головного офиса, у которого уже есть несколько филиалов в одном районе.
4) совместная франшиза владения, то есть головной офис и франчайзи совместно владеют акциями филиала.
5) дистрибьюторская франшиза, головной офис не только предоставляет франчайзи право на франшизу, но также предоставляет ему право создавать оптовый склад для поставок и распределения товаров другим франчайзи.
В последние годы использование прав франшизы для участия в сетевых, совместных предприятиях и кооперативных операциях растет день ото дня. Экономически развитые страны, такие как США, Соединенное Королевство, Нидерланды и Япония, рассматривают права франшизы как нематериальные активы. Что касается метода учета прав франшизы, то необходимо обратиться к методу учета материальных активов, чтобы сделать их сопоставимыми; также необходимо учитывать особенности нематериальных активов и конкретные обстоятельства передачи прав франшизы, чтобы рассматривать их отдельно.
Передача права на использование франшизы не приводит к потере права собственности, и его право на использование может передаваться многократно. Таким образом, нет необходимости списывать первоначальную стоимость и амортизированную стоимость франшизы. При получении дохода от передачи «банковский депозит» списывается, а прочие доходы от бизнеса – доход от передачи франшизы зачисляется [2].
Вопрос о том, следует ли амортизировать права франшизы частями в течение срока их действия после их учета в качестве нематериальных активов, в основном касается периода амортизации, метода амортизации. Если в договоре франчайзинга указан срок, он будет амортизирован в соответствии со сроком, указанно в контракте. Метод амортизации использует линейный метод. Порядок учета амортизации должен включать нематериальные активы, накопленную амортизацию и чистые нематериальные активы и ссылаться на метод амортизации основных средств для отражения первоначальной стоимости нематериальных активов, суммы амортизации и амортизационной стоимости соответственно [2].
Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007).
Доход от роялти относится к доходам, получаемым физическими лицами от предоставления права на использование патентных прав, прав на товарные знаки, авторских прав, непатентованных технологий и других уступок; среди них доход от предоставления права на использование авторских прав не включает доход от вознаграждения за взносы. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем в расходы отчетного периода (п. 39 ПБУ 14/2007, п. 5 ПБУ 10/99).
Доход от роялти должен основываться на доходе, полученном от реализации передачи права пользования или владения.
Каждый раз, когда физическое лицо получает доход, остаток после вычета предписанных расходов в фиксированной сумме или по фиксированной ставке является налогооблагаемым доходом. Доход от роялти должен основываться на доходе, полученном от одноразового лицензионного использования концессии. Если доход, полученный от перевода, выплачивается в рассрочку, каждый доход суммируется один раз, то есть совокупный доход облагается подоходным налогом с физических лиц [3].
Если договором предусмотрено, что его регистрацию в Роспатенте осуществляет пользователь, то регистрационные расходы включаются в состав прочих затрат на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в момент начисления госпошлины (пп. 1 п. 7 ст. 272 и п. 1 ст. 333.16 НК РФ).
Согласно подпункту 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ периодические платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности уменьшают базу по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
При этом в соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ они учитываются в расходах периода, за который уплачены.
Что касается первоначального взноса или разового платежа, то прямо подобного рода налоговый расход в НК РФ не упомянут. Однако поскольку его обоснованность подтвердить не составит труда, то данный вид выплачиваемого вознаграждения вполне можно учесть при расчете налога на прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК [1].
При этом названные расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся, исходя из условий сделки независимо от времени фактической оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). Если установлен срок действия договора, то данные расходы признаются равномерно в течение этого срока на последний день месяца или квартала (п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ) [2].
Таким образом, в бухгалтерском учете, получение франчайзи права на использование объектов интеллектуальной собственности не может считаться получением или приобретением нематериальных активов. Поскольку пользователю по договору передается лишь право использовать данные объекты в своей хозяйственной деятельности, то и оснований для отражения в учете поступления нематериальных активов нет. Соответственно, такие платежи за использование нематериальных активов правообладателя в бухгалтерском учете считаются роялти. И будут отражены в составе расходов пользователя.
Авторы
Н.В. Макарова, канд. экон. наук, доцент
Е.А. Гардт, студент, Самарский государственный технический университет, (Россия, г. Самара)
Библиографический список
- Белоусов, В. Н. Институт коммерческой концессии в России и франчайзинг за рубежом: соотношение, проблемы правового регулирования и варианты их решения / В. Н. Белоусов, Ж. Л. Баянова // Baikal Research Journal. – 2022. – Т. 13, № 3. – DOI 10.17150/2411-6262.2022.13(3).41. – EDN XBKTMW.
- Мазепов, П. Е. Совершенствование правового регулирования франчайзинга в условиях цифровой экономики / П. Е. Мазепов // Право и политика. – 2020. – № 3. – С. 40-55. – DOI 10.7256/2454-0706.2020.3.32430. – EDN GOMWZR.
- Сенаторов, И. И. Преимущества и недостатки франчайзинга как формы бизнеса / И. И. Сенаторов, А. Н. Кусков // Научные междисциплинарные исследования: Международная научно-практическая конференция, Саратов, 05 мая 2020 года. Том Часть 1. – Саратов: НОО «Цифровая наука», 2020. – С. 168-173. – EDN HONMGA.
- Табах, Л. Р. Сравнительный анализ особенностей и правового регулирования международного франчайзинга / Л. Р. Табах // Инновационная наука. – 2020. – № 5. – С. 135-137. – EDN RJHAKA.
