Способы достижения обоснованной налоговой выгоды

Достижение обоснованной налоговой выгоды является одной из ключевых целей для многих организаций и физических лиц. Налоговая оптимизация и эффективное использование налоговых возможностей позволяют снизить налоговое бремя, сохранить ресурсы и повысить конкурентоспособность, однако не всегда такая оптимизация происходит законно, в связи с чем налоговые органы стремятся своевременно выявлять и пресекать нарушения.

Для выявления злоупотреблений используются несколько правовых механизмом, где с одной стороны можно определить некоторые нарушения, а с другой – защитить налогоплательщиков от необоснованных требований со стороны налоговых органов. Одна из моделей – это сравнение обстоятельств с установленными в судебной практике критериями. Для признания хозяйственной операции законной в соответствии с позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12 октября 2006 г. №54 [5], необходимо учитывать следующие факторы:

• соответствие операции реальным экономическим условиям;
• наличие деловых целей, кроме получения налоговой выгоды;
• точное отражение операций налогоплательщика в соответствии с их реальным экономическим смыслом;
• налогоплательщик должен проявлять достаточную осмотрительность при выборе контрагентов, чтобы избежать сделок с неплательщиками налогов.

На сегодняшний день законодателем закреплен достаточно большой перечень механизмов, позволяющий налогоплательщику законно минимизировать налоговую нагрузку на компанию. Одним из самых распространенных является применение разного рода налоговых льгот с целью получения обоснованной налоговой выгоды. После тщательного анализа ст. 56 Налогового кодекс Российской Федерации (далее – НК РФ) [1], был сформулирован подход, согласно которому налоговой льготой является определенные преимущества, которые предоставляются отдельным видам налогоплательщиков в соответствии с положениями НК РФ. Такие налоговые преимущества позволяют налогоплательщику уплачивать налоги в меньшем раз-мере или не уплачивать вовсе, по сравнению с другими налогоплательщиками. Стоит учесть, что в ст. 17 НК РФ перечисляются обязательные элементы любого налога такие как: объект, сроки, порядок уплаты налога, налоговая база, налоговые изъятия, налоговая ставка, пониженные ставки, налогоплательщики.

На рисунке представлены способы получения налоговых выгод в соответствии со ст. 17 НК РФ:

Рис. 1. Способы получения налоговых выгод

Из анализа ст. 17 НК РФ, можно сделать вывод, что налоговые льготы являются факультативным элементом налога, другими словами, законодатель может вводить и отменять их в любой момент, что вынуждает налогоплательщика подстраиваться под такие изменения. По мнению Захарьина В.Р., способы, к которым прибегает налогоплательщик для достижения обоснованной налоговой выгоды можно разделить на несколько категорий [7].

Как показывает практика, самым распространенным способом получения обоснованной налоговой выгоды является уменьшение налогооблагаемой базы при уплате налога на прибыль налогоплательщиком. Дело в том, что большую часть налогов уплачиваемой организацией в бюджет, составляет налог на прибыль. Неудивительно, что налогоплательщик ищет способ минимизировать налоговую нагрузку с помощью налога на прибыль. Налог на прибыль организаций является непосредственным налогом, поэтому уменьшение налоговой базы приводит к снижению самого налога.

Налоговая база для данного налога – это прибыль компании в денежном эквиваленте, которая рассчитывается как нарастающий итог. Способ расчета прибыли организации закреплен в п.п. 1, 7 ст. 274 НК РФ. Прибыль компании определяется как доходы, уменьшенные на расходы. В юридической практике существует множество способов получения обоснованной налоговой выгоды с помощью налога на прибыль абсолютно законными путями. По мнению Р.И. Дюсенова, самым эффективным способом является дополнительный анализ расходов компании [6, с. 66].

Анализ понесенных расходов предполагает внесение в статьи расходов тех затрат, которые, возможно, были упущены из вида хозяйствующем лицом при создании финансовой отчетности. Прибыль компании определяется как доходы, уменьшенные на расходы. Екатерина Дугина считает, что эффективным способом сокращения налога на прибыль является списание убытков прошлых лет, так как предприниматели часто не могут учесть все понесенные расходы сразу [8].

Сущность способа списание убытков прошлых лет заключается в том, что компания имеет права уменьшить налоговую базу на сумму ранее понесенных расходов. Этот способ закреплен в ст. 283 НК РФ, согласно этой статье, с помощью такого метода компания может сократить налоги на прибыль не более чем на 50%. Такая ситуация возможна, когда ранее понесенные убытки были обнаружены только в текущем году. Стоит заметить, что законодатель не устанавливает ограничения срока переноса. Это означает, что переносить можно до тех пор, пока не произойдет полное списание суммы убытка. Главный критерий – убыток должен был возникнуть не ранее 2007 года.

Другим часто используемым способом получения налоговой выгоды по налогу на прибыль является создание резервов. По данным Федеральной налоговой службы Российской Федерации (далее – ФНС РФ), более 60 % предпринимателей используют резервы с целью минимизировать налоговую базу. Например, установлено ограничение на создание резерва для сомнительных долгов, которое не может превышать 10% от ежемесячного или ежеквартального дохода. Правила создания такого резерва определены в статье 266 НК РФ. Еще одним видом резервов является резерв для выплаты отпусков сотрудникам, который регулируется п. 4 ст. 324.1 НК РФ. Согласно данному положению, расходы на оплату отпусков могут быть включены в расходы на оплату труда. Главным требованием, предъявляемым НК РФ, является равномерное распределение всех расходов в течение года.

Согласно данным ФНС РФ, вышеперечисленные способы снижения налоговой базы по налогу на прибыль пользуются популярностью среди предпринимателей более 10 лет. Одним из самых проблемных секторов экономики Российской Федерации, в том числе и в сфере налогообложения, является малый и средний бизнес. Ежегодно малый бизнес в России сокращается в 6-7%, что сказывается на экономике далеко не самым лучшим образом. Именно поэтому государство осуществляет поддержку малого бизнеса различного рода налоговыми льготами.

Прикладной проблемой является непосильность налога для предпринимателей. Для решения этой проблемы законодатель ввел ряд налоговых режимов, целью которых является облегчение налогового бремени предпринимателя. Одним из таких является Патентная система налогообложения, положения о которой закреплены в главе 26.5 НК РФ.

Благодаря Патентной системе налогообложения предприниматель может самостоятельно выбирать срок действия налогового режима, платить фиксированную ставку налога в 6% не зависящую от дохода и не сдавать налоговые декларации. Однако такая система имеет ряд существенных ограничений, требования которых обязан соблюдать предприниматель. К таким ограничениям относятся: 1) численность персонала (не больше 15 чело-век); 2) лимит годовых отчислений (менее 60 млн рублей), что также является условием льготной системы налогообложения – налога на профессиональный доход. Такой налог регулируется Федеральным законом от 27 ноября 2018 г. №422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налога на профессиональный доход» (далее – Закон о проведении эксперимента) [2]. Введение налога на профессиональный заработок стало пилотным проектом, вступившим в 2020 году в 232 регионах Российской Федерации.

Данный налог нацелен на самозанятых и является мерой, направленной на увеличение доходной части бюджета. Налог на профессиональный доход позволяет налогоплательщикам не пользоваться онлайн-кассами, не вести бухгалтерскую отчетность и не платить обязательные налоговые взносы согласно п. 11 ст. 2 Закона о проведении эксперимента. Так же плательщики налога на профессиональный доход имеют льготную налоговую ставку в размере 6%.

Несмотря на все преимущества, налог на профессиональный доход сопряжен с рядом жестких ограничений, таких как: ограничение годового дохода в 2,4 млн. руб. в год, запрет на наем работников, а также применение к строго определенному перечню деятельности. Так же одним из способов получения обоснованной налоговой выгоды является упрощенная система налогообложения, регулируемая положениями гл. 26.2 НК РФ. Помимо налоговой ставки в 6%, упрощенная система налогообложения освобождает налогоплательщика от уплаты налога на прибыль, предоставляет более простой способ расчета налоговой базы в зависимости от бизнеса, а также сводит к минимуму налоговую отчетность. У упрощенной системы налогообложения есть следующие ограничения: максимально допустимая годовая выручка составляет не более 150 миллионов рублей, а количество сотрудников не должно превышать 100 человек.

Помимо общих систем налогообложения законодатель предусмотрел и отраслевые, например, единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН). Положения об ЕСХН закреплены в главе 26.1 НК РФ. Такой системой налогообложения могут воспользоваться предприниматели, у которых не менее 70 % дохода исходит от сельскохозяйственной деятельности. Согласно главе 26. 1 НК РФ, каждый регион самостоятельно устанавливает налоговую ставку для такого налога, в среднем, она составляет от 3% до 6%. Кроме максимальной численности работников в 300 человек для некоторых индивидуальных предпринимателей в сельскохозяйственной деятельности и рыбохозяйственных организаций, существенных ограничений налоговый режим не предполагает.

Помимо налоговых режимов существует другие способы законно получить налоговую выгоду. Одним из таких способов являются налоговые каникулы. Введение налоговых каникул предусмотрено Федеральным законом от 29 декабря 2014 г. №477-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» [3]. Налоговые каникулы закрепляют право предпринимателей, зарегистрированных впервые, на работу по нулевой ставке налогообложения в течение двух налоговых периодов. Получение таких каникул сопряжено с рядом условий таких как: 1) выбор налогового режима патентная система налогообложения или упрощенная; 2) 70% дохода должен получать от социальной, производственной или научной деятельности. Следующим способом получения обоснованной налоговой выгоды являются пониженные налоговые ставки.

Согласно ст. 284 НК РФ, местные органы власти имеют право устанавливать привилегированные налоговые ставки для бизнесменов, которые занимаются деятельностью в определенных областях, таких как наука, сельское хозяйство, социальная и производственная сферы. В среднем по регионам России сниженная налоговая ставка составляет 4%, а минимальная налоговая ставка может быть равна 1% (Мурманская область).

Помимо налоговых режимов и различных налоговых ставок, законодатель предусмотрел еще один способ получения налоговой выгоды налогоплательщиком. Ведения упрощенной бухгалтерской отчетности, что отражено в Федеральном законе от 24 июля 2007 г. №209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» [4]. Согласно указанному закону, предоставляется возможность малому и среднему бизнесу вести бухгалтерскую отчетность по упрощенной методике, которую налогоплательщик может выбрать самостоятельно. Стоит отметить, что, существует ряд требований, которым должен соответствовать налогоплательщик. Например, налогоплательщик должен вести свою хозяйственную деятельность в сфере строительства, кредитования, юриспруденции и др. Освобождение от кадрового учета, оформления положений о премировании и оплате труда, правил внутреннего распорядка и других аспектов, предусмотренных упрощенным ведением бухгалтерской отчетности.

Таким образом, можно сделать вывод, что законодатель с 2007 года проводил особую политику, направленную на создание законных способов получения налоговой выгоды налогоплательщиками. По данным ФНС России, каждый из этих способов предоставляет налоговые льготы определенному кругу налогоплательщиков, которые ведут выгодную государству деятельность.

Автор

Бродников А.С., Новосибирский государственный университет

Для цитирования: Бродников А.С. Способы достижения обоснованной налоговой выгоды // Rus-sian Economic Bulletin. 2023. Том 6. № 5. С. 158 – 162.

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Рос. газета. 1998. 6 августа. № 148-149.
2. Федеральный закон от 27 нояб. 2018 г. № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (ред. от. 28.12.2022.) // Рос. газета. 2018. 30 ноября. № 270.
3. Федеральный закон от 29 дек. 2014 г. № 477-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (ред. от 26.03.2022) // Рос. газета. 2014. 31 декабря. № 299.
4. Федеральный закон от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (ред. от 28.04.2023) // Рос. газета. 2007. 31 июля. № 164.
5. Постановление Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12 окт. 2006 г. № 54 «О некоторых вопросах подсудности дел по искам о правах на недвижимое имущество» [Электронный ресурс]. URL: https://www.garant.ru/ (дата обращения: 25.05.2023)
6. Дюсенова Р.И. Способы совершения налоговых преступлений // Современные закономерности и тенденции развития наук криминального цикла: Материалы международной научной конференции / отв. за вып. В.Л. Бопп, Е.А. Ерахтина. 2020. С. 65 – 68.
7. Захарьин В.Р. Налоги и налогообложение: учеб. пособие. 3-е изд. перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2017. 336 с.
8. Как уменьшить налог на прибыль 2022. Официальный сайт Первого Дома Консалтинга [Электронный ресурс]. URL: https://www.4dk.ru/content/ (дата обращения: 25.05.2023)