Налог — это обязательный, безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и граждан в форме отчуждения принадлежащих им денежных средств в бюджет и внебюджетные фонды в определенных законодательством размерах и в установленные сроки в целях финансового обеспечения государства и его территориальных образований. Бухгалтерский учёт прибыли организация должна вести не только для определения налога на прибыль, но и для определения финансового результата своей деятельности. Данная информация важна как внутренним пользователям (учредителям, руководителям), так и внешним (инвесторам, банкам, партнерам) для принятия управленческих решений.
Метод определения доходов и расходов определяется в учетной политике. Значительные расхождения в сумме налога будут при применении кассового метода в налоговом учёте. В таком случае налоговый и бухгалтерский учёт налога на прибыль нужно вести отдельно. Иначе происходит формирование налога на прибыли при применении организацией ПБУ 18/02. Налогооблагаемая и бухгалтерская прибыль в таком случае будет отличаться из-за различий в составе доходов и расходов и порядке их признания в учётах.
Бухгалтерская (балансовая) прибыль совпадёт с налогооблагаемой при правильном учёте: условного дохода по налогу на прибыль; условного расхода по налогу на прибыль; отложенных налоговых активов (обязательств) с временных разниц (при их наличии); постоянных налоговых активов (обязательств) c постоянных разниц (при их наличии). Временные разницы возникают при признании расходов или доходов в разные отчетные периоды времени в обоих видах учёта. Но сумма доходов или расходов как в бухгалтерском, так и в налоговом учёте одинаковая. Например, при различном методе списания амортизации, разном списании расходов в себестоимости продукции или разном отражении отпускных.
Временные разницы делятся на налогооблагаемые и вычитаемые. Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, когда доходы для налогового учёта принимаются раньше (в одном периоде), а расходы – позже (в другом периоде), чем для бухгалтерского учёта. Т.е. при расчете налога на прибыль ВВР учитывают, если прибыль в налоговом учете больше чем в бухгалтерском. При этом формируется отложенный налоговый актив. Отложенный налоговый актив вычисляется как произведение временной разницы на 20%, для учёта используется счёт 09. Проводки при начислении и списании отложенного налогового актива будут следующие: Дебет 09 Кредит 68.01 — отражен отложенный налоговый актив, Дебет 68.01 Кредит 09 — погашен отложенный налоговый актив. Налогооблагаемые временные разницы, наоборот, появляются, когда расходы для налогового учёта признаются раньше, а доходы – раньше, чем для бухгалтерского учёта. Т.е. при налогооблагаемых временных разниц «налоговая» прибыль меньше «бухгалтерской» прибыли. При этом возникает отложенное налоговое обязательство. Отложенное налоговое обязательство рассчитывается аналогично отложенному налоговому активу, для учёта используется счёт 77. Проводки при начислении и списании отложенного налогового актива будут следующие: Дебет 68.01 Кредит 77 — отражено отложенное налоговое обязательство, Дебет 77 Кредит 68.01 — погашено отложенное налоговое обязательство. Постоянные разницы возникает каждый раз, когда доход или расход учитывают полностью или частично только в бухучете или только при налоговом учёте. Например, при затратах на рекламу. В бухгалтерском учете данные затраты списаны в полном объеме, а для целей налогообложения в пределах 1 % выручки от реализации. Или при внесении вклада в уставной капитал, когда в бухучете это будет доход, а в целях налогообложения доходом не является.
Постоянные разницы также бывают двух видов. Постоянные налоговые обязательства при расчете налога на прибыль появляются, когда прибыль в бухгалтерском учете меньше чем в налоговом. Формируется положительная разница. Постоянные налоговые обязательства вычисляются как произведение положительной постоянной разницы на 20%, для учёта используется счёт 99 субсчёт «Постоянные налоговые обязательства». Проводки при начислении ПНО: Дебет 99 Кредит 68.01 — отражено постоянное налоговое обязательство. Постоянный налоговый актив возникает, когда «налоговая» прибыль меньше «бухгалтерской» прибыли. При этом возникает отрицательная разница. Постоянный налоговый актив рассчитывается как произведение отрицательной постоянной разницы на 20%, для учёта используется так же счёт 99 субсчёт «Постоянные налоговые активы». Проводки при начислении постоянного налогового актива: Дебет 68.01 Кредит 99 — отражен постоянный налоговый актив.
Если по итогам отчетного периода получена балансовая прибыль, то рассчитывается и отражается условный расход по налогу на прибыль. Он рассчитывается как произведение прибыли до налогообложения по данным бухгалтерского учёта на 20%, отражается на счёте 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль». Проводка: Дебет 99 Кредит 68.01 — начислен условный расход по налогу на прибыль за отчетный или налоговый период. Условный доход по налогу на прибыль образуется при полученном убытке по итогам деятельности за отчётный (налоговый) период по данным бухгалтерского учёта. Рассчитывается как произведение суммы убытка (отраженного в бухучёте) на 20%, учитывается на счёте 99 субсчёт «Условный доход по налогу на прибыль».
Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (доходом) по налогу на прибыль.
Условный расход (доход) по налогу на прибыль определяется как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Условный расход (доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на счете 99, субсчет по учету условных расходов (доходов) по налогу на прибыль.
Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.
Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных доходов по налогу на прибыль).
Текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (дохода), скорректированной на сумму постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.
При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку).
Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.
Постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) отражаются в отчете о прибылях и убытках.
При наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются:
- условный расход (доход) по налогу на прибыль;
- постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);
- постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
- суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;
- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
- суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные на счет учета прибылей и убытков в связи с выбытием объекта актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.
